厘清企業(yè)所得稅規(guī)定中的“收入總額”
云南百滇稅務師事務所有限公司 2023-09-09
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整理編輯：萬偉華 編者單位：云南百滇稅務師事務所有限公司
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定：企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。包括：（一）銷售貨物收入；（二）提供勞務收入；（三）轉讓財產收入；（四）股息、紅利等權益性投資收益；（五）利息收入；（六）租金收入；（七）特許權使用費收入；（八）接受捐贈收入；（九）其他收入?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》的“收入”章節(jié)對貨幣形式和非貨幣形式以及各項收入進行了明細規(guī)定。
減計收入與收入總額
企業(yè)所得稅法及相關規(guī)定中，除了第六條“收入總額”的規(guī)定，還有減計收入計入“收入總額”的規(guī)定，比如，企業(yè)綜合利用資源所取得的收入、提供社區(qū)養(yǎng)老、托育、家政服務取得的收入、對金融機構農戶小額貸款的利息收入、對保險公司為種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)提供保險業(yè)務取得的保費收入，在計算應納稅所得額時，減按90%計入收入總額。
《企業(yè)所得稅法》第五條規(guī)定：企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額，為應納稅所得額。
筆者認為《企業(yè)所得稅法》第五條規(guī)定的“企業(yè)每一納稅年度的收入總額”，應按《企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定的“收入總額”確認，即企業(yè)年度“收入總額”仍是減計前收入，計算應納稅所得額時按規(guī)定減計收入。
不征稅收入與收入總額
《關于專項用途財政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅〔2011〕70號）規(guī)定：
一、企業(yè)從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應計入收入總額的財政性資金，凡同時符合以下條件的，可以作為不征稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除：
三、企業(yè)將符合本通知第一條規(guī)定條件的財政性資金作不征稅收入處理后，在5年（60個月）內未發(fā)生支出且未繳回財政部門或其他撥付資金的政府部門的部分，應計入取得該資金第六年的應稅收入總額；計入應稅收入總額的財政性資金發(fā)生的支出，允許在計算應納稅所得額時扣除。
70號通知第一條規(guī)定中的“收入總額”是“《企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定的收入總額”，第三條規(guī)定中的“收入總額”應為計入應納稅所得額。
舉例，2015年符合條件的財政性資金1000萬計入不征稅收入，屬于當年度“《企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定的收入總額”，按《企業(yè)所得稅法》第五條規(guī)定，當年度“收入總額”減除不征稅收入1000萬計算應納稅所得額。第六年將未發(fā)生支出且未繳回財政部門或其他撥付資金的政府部門的200萬計入當年的應納稅所得額，此200萬不屬于第六年當年度“《企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定的收入總額”。
計算收入占比的收入總額
高新技術、西部大開發(fā)、軟件企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策、平潭綜合實驗區(qū)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策、深圳前海深港現(xiàn)代服務業(yè)合作區(qū)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策、橫琴粵澳深度合作區(qū)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策、廣州南沙企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策、固定資產加速折舊稅收政策等稅收政策中規(guī)定收入占企業(yè)收入總額比例時，明確了收入總額是指企業(yè)所得稅法第六條規(guī)定的收入總額。
海南自由貿易港企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策、新疆困難地區(qū)及喀什 霍爾果斯兩個特殊經濟開發(fā)區(qū)新辦企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策等稅收政策規(guī)定收入占企業(yè)收入總額比例時，未明確為“《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定的收入總額”，仍應按第六條執(zhí)行。
筆者認為相關文件中明確規(guī)定收入總額是“《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定的收入總額”，并不僅僅指第六條定義了收入總額，而是明確在計算收入占比的“收入總額”為“《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定的收入總額”，而不是其他企業(yè)所得稅規(guī)定中的“收入總額”。
因此計算相關優(yōu)惠政策的收入占比時，股權轉讓收入應按《企業(yè)所得稅法》第六條及實施條例規(guī)定全額計入“收入總額”，不應以差額計入。
企業(yè)在適用高新技術、西部大開發(fā)等稅收優(yōu)惠政策時，因為對計算收入占比理解有誤，不將股權轉讓或股息紅利等收入計入收入總額，或只就計入投資收益的股權轉讓差額計入收入總額，導致被最終補繳稅款和滯納金。
以收入總額一定比例計算費用、損失的規(guī)定
相關規(guī)定中，電信企業(yè)在發(fā)展客戶、拓展業(yè)務等過程中（如委托銷售電話入網卡、電話充值卡等），需向經紀人、代辦商支付手續(xù)費及傭金的，其實際發(fā)生的相關手續(xù)費及傭金支出，不超過企業(yè)當年收入總額5%的部分，準予在企業(yè)所得稅前據(jù)實扣除。企業(yè)逾期一年以上，單筆數(shù)額不超過五萬或者不超過企業(yè)年度收入總額萬分之一的應收款項，會計上已經作為損失處理的，可以作為壞賬損失，但應說明情況，并出具專項報告。
筆者認為此類規(guī)定中以收入總額一定比例計算費用、損失雖未明確為“《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定的收入總額”，仍應按第六條執(zhí)行。
股票的轉讓差價所得與收入總額
相關規(guī)定中，對內地企業(yè)投資者通過滬港通投資香港聯(lián)交所上市股票取得的轉讓差價所得，計入其收入總額，依法征收企業(yè)所得稅。對內地企業(yè)投資者通過基金互認買賣香港基金份額取得的轉讓差價所得，計入其收入總額，依法征收企業(yè)所得稅。
筆者認為對股票轉讓收入仍應按“《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定的收入總額”執(zhí)行，應全額而不是差額計入收入總額，上述規(guī)定中的“收入總額”應為計入應納稅所得額。
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