債務重組特殊性稅務處理的“應納稅所得額”應按年匯總、適用多個債權(quán)人
云南百滇稅務師事務所有限公司 2024-10-23
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原創(chuàng) 萬偉華
財稅[2009]59號“企業(yè)債務重組確認的應納稅所得額占該企業(yè)當年應納稅所得額50%以上，可以在5個納稅年度的期間內(nèi)，均勻計入各年度的應納稅所得額。”。
企業(yè)所得稅法規(guī)定“企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額，為應納稅所得額。”，因此“企業(yè)債務重組確認的應納稅所得額占該企業(yè)當年應納稅所得額50%以上”規(guī)定中第一個“企業(yè)債務重組確認的應納稅所得額”表述比較奇怪。
《國家稅務總局公告2015年第48號 國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅征收管理若干問題的公告》的附表《企業(yè)重組所得稅特殊性稅務處理報告表（債務重組）》明確，“企業(yè)債務重組確認的應納稅所得額”即為“債務人債務重組所得”。
本文理解為債務重組所得應按年度歸集，年度內(nèi)符合條件的債務重組所得應匯總計算“占該企業(yè)當年應納稅所得額50%以上”，不限于單次債務重組，不限于單個債權(quán)人。
年度“債務人債務重組所得”可能會出現(xiàn)大于當年度應納稅所得額的情況。
債務重組報告表沒有類似股權(quán)收購等報告表中的“若一筆股權(quán)收購交易涉及兩個以上股權(quán)轉(zhuǎn)讓方的，應自行增加行次填寫?！笨稍黾诱f明，從報表的設計似乎可以得出，債務重組不應是多個債權(quán)人，只能是一個債權(quán)人，涉及多個債權(quán)人的債務重組，應分別計算重組所得，各自判定50%的占比，不能并在一起計算。
但本文認為，59號規(guī)定債務重組應可以適用于同時包括多個債權(quán)人的情形，如經(jīng)法院裁定批準的破產(chǎn)重整的債務重組，涉及債權(quán)人眾多，債務人應合并計算債務重組所得。
企業(yè)年內(nèi)多次多項債務重組事項、多個債權(quán)人，同時還是不同時，年內(nèi)先后發(fā)生，都可以匯總計算年內(nèi)債務重組所得，并計算占該企業(yè)當年應納稅所得額50%以上的比例。
特殊性稅務處理報告表針對的是在重組中存在重組所得的納稅人，因此股權(quán)收購、資產(chǎn)收購、合并、分立需要填寫是納稅人的重組所得，債務重組中，獲得債務重組所得的是債務人（只有一個），無需就每家債權(quán)人的損失增加行次填寫數(shù)據(jù)，只需對債務重組中債務人的債務重組所得匯總填寫，無需將債務人債務重組所得細分到各家債權(quán)人填寫。
債轉(zhuǎn)股的情況下，每個債權(quán)人可以分別適用特殊性稅務處理，分別填表。
因此填寫債務重組報告表時，無需對債權(quán)人加行填寫。適用超50%政策的，重組中債權(quán)人無需填報，債務人匯總填寫。適用債轉(zhuǎn)股的，按每個債權(quán)人的數(shù)據(jù)單獨填寫。
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